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  • Los impuestos que deben pagar las entidades exoneradas de impuestos
Artículo:

Los impuestos que deben pagar las entidades exoneradas de impuestos

17 diciembre 2019

Cr. Emiliano Forte , Senior de Asesoramiento Tributario - [email protected] |

Introducción

Recientemente ha tomado estado público una sentencia emitida por el Tribunal de lo Contencioso Administrativo (TCA) en el que sus miembros llegan unánimemente a la conclusión de que un club deportivo, exonerado de impuestos en virtud de normas de raigambre constitucional, es sujeto pasivo del IRAE y del IVA por los ingresos obtenidos en concepto de publicidad, en el entendido de que la naturaleza de dicho servicio no se encuentra subsumida en la exoneración concedida a su actividad principal. Dado el potencial impacto que esta sentencia puede generar en estas y otras entidades exoneradas, hemos entendido oportuno destinar la presente entrega a realizar un breve análisis de los principales lineamientos de la Sentencia 64/019.

Artículo 69 de la Constitución

La carta fundamental uruguaya concede una exoneración impositiva en su art. 69 –para algunos, es en realidad una inmunidad, pero se trata de una discusión que excede largamente el alcance de esta publicación- a las instituciones de enseñanza privada y culturales como subvención por sus servicios, desgravación que ha sido objeto de un profuso estudio doctrinario y jurisprudencial durante décadas. Si bien la expresión «enseñanza» no ofrece, por regla general, margen de duda en lo que respecta a su alcance; la voz «cultural» es algo más ardua de delimitar. En este caso, se ha estimado adecuado definir lo cultural como todo aquello tendiente a cultivar el cuerpo o el espíritu. Y es gracias a esta acepción con la que los clubes deportivos califican como culturales y, por ende, acceden a la exoneración constitucional.

Trasladándonos ahora a las normas de rango legal, el legislador ha sancionado diversas leyes -algunas de ellas genuinamente interpretativas del art. 69, mientras que otras son exoneraciones autónomas que no pueden considerarse meros interpretaciones del artículo de marras- en las que ha consagrado el denominado principio de especialidad, esto es, que la actividad cultural o de enseñanza debe ser la finalidad única o preponderante de la institución para así gozar de la exoneración. No obstante, surge también del texto legal que la exoneración no comprenderá a los servicios, negocios jurídicos o bienes que no estén directamente relacionados con las actividades exoneradas; disposición que, si bien para el TCA se ajusta a la norma constitucional, carece de un respaldo unánime en la doctrina por cuanto la ley dota de un elemento objetivo a una exoneración constitucional de tenor subjetivo, enturbiando el espíritu del referido art. 69.

Sentencia 64/019

Pasando ahora al fallo de referencia, en el mismo el TCA analiza una serie de ingresos obtenidos por el club, los que fueron calificados por la DGI, en el marco de sus actuaciones inspectivas, como no directamente vinculados a la actividad deportiva; pretendiendo en consecuencia gravarlos con el IRAE y con el IVA. Si bien el tribunal no compartió las conclusiones de la DGI en varios de los ingresos obtenidos, se afilió a la posición del fisco en lo que concierne a los ingresos por publicidad.

A juicio del TCA, para que un ingreso se encuentre exonerado debe existir una afectación directa o inmediata a la actividad cultural, aspecto que no entiende verificado con los ingresos por publicidad; con absoluta prescindencia de si lo obtenido se destina íntegramente a los fines del club y no se obtenga lucro o ganancia alguno. A resultancia, el tribunal manifestó que estos servicios efectivamente se encuentran gravados por el IRAE y por el IVA.

Nuestra opinión

El criterio del TCA para comprobar si una actividad está amparada en la exoneración constitucional (afectación directa e inmediata) no nos resulta de recibo. Parte de la doctrina, en postura que estimamos compartible, ha sostenido que en estos casos corresponde adoptar un enfoque de base financiera: los ingresos que sirvan íntegramente al financiamiento de la actividad cultural deberían estar comprendidos en la exoneración. Es habitual comprobar que varias entidades abocadas a las actividades del art. 69, por la propia naturaleza del giro, son irrentables, y deben obtener ingresos ajenos a su giro para subsistir.

La solución del tribunal parece también darse de bruces con normas reglamentarias, concretamente con el art. 42 bis del Decreto 150/007. Esta norma constituye una de las tantas excepciones a la poco amigable regla de la contraparte, siendo de aplicación a los gastos por concepto de publicidad incurridos con entidades sin fines de lucro e/o instituciones deportivas cuando estas no están sujetas al IRAE. Nuestra inquietud es: si estas entidades deben ahora tributar IRAE por los ingresos por publicidad, ¿cuál es el sentido actual del art. 42 bis? Prácticamente ninguno, lo que desnuda las inconsistencias del fallo.

Esperamos que un futuro nuevo examen haga reconsiderar al tribunal la desacertada decisión adoptada en esta sentencia, puesto que no son pocas las entidades que recurren asiduamente a la publicidad como fuente de financiamiento para realizar su actividad exonerada.

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